Как учесть страховые взносы у организации - лизингополучателя?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Поскольку стоимость каждого из объектов указанного в вопросе дополнительного оборудования с учетом затрат лизингополучателя на их установку не превышает 40 000 руб., данные объекты учитываются в составе МПЗ, как это предусмотрено учетной политикой для целей бухгалтерского учета. Стоимость дополнительного оборудования (с учетом затрат на его установку) списывается единовременно в расходы по обычным видам деятельности при вводе объектов в эксплуатацию.

Расходы на транспортировку (перегон, доставку) предмета лизинга до места эксплуатации в бухгалтерском учете, полагаем, следует включить в первоначальную стоимость объекта. Однако судебная практика по данному вопросу противоречива.

Госпошлина, уплаченная лизингополучателем при регистрации предмета лизинга в ГИБДД, учитывается в бухгалтерском учете в расходах по обычным видам деятельности или в прочих расходах единовременно.

Уплаченные страховые взносы по ОСАГО и страхованию КАСКО учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности равномерно в течение срока страхования.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

До настоящего времени остаются действующими Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденные приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15 (далее - Указания) (письмо Минфина России от 17.03.2015 № 07-01-06/14098).

Согласно п. 8 Указаний если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то его стоимость отражается по дебету счета 08, субсчет «Приобретение отдельных объектов ОС по договору лизинга», в корреспонденции с кредитом счета 76, субсчет «Арендные обязательства». При вводе в эксплуатацию затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются с кредита счета 08, субсчет «Приобретение отдельных объектов ОС», в корреспонденции со счетом 01, субсчет «Арендованное имущество».

Формирование первоначальной стоимости предмета лизинга в учете лизингополучателя зависит от того, приобретается он у лизингодателя по отдельному договору купли-продажи или же по договору лизинга, предусматривающему переход права собственности на предмет лизинга после уплаты лизинговых платежей и выкупной цены.

В случае если переход права собственности на предмет лизинга предусмотрен договором, в котором указана выкупная цена, то при постановке на учет у лизингополучателя в первоначальную стоимость лизингового имущества включается вся сумма лизинговых платежей и выкупной стоимости, указанная в договоре, а также другие расходы, связанные с получением предмета лизинга (без НДС) (п. 7, п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», далее - ПБУ 6/01).

1. Расходы на дооборудование

Из содержащегося в вопросе описания установленных на средство спецтранспорта объектов дополнительного оборудования следует, что они отвечают всем основным критериям признания их объектами основных средств в бухгалтерском учете (п. 4 ПБУ 6/01). В частности, дополнительное оборудование установлено на средства спецтранспорта, используемые в производственной деятельности организации (лизингополучателя), следовательно, перепродажа их не предполагается, а предполагаемый срок использования отдельных единиц дополнительного оборудования - более 12 месяцев.

Как указано в абзаце 1 п. 5 ПБУ 6/01, к основным средствам, помимо прочего, относятся транспортные средства, измерительные и регулирующие приборы, устройства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, принадлежности и т.п. Таким образом, установленные единицы дополнительного оборудования отвечают требованиям для признания их самостоятельными объектами ОС (смотрите также абзац 2 п. 6 ПБУ 6/01). Абзацем 4 п. 5 ПБУ 6/01 при этом предусмотрено, что активы, в отношении которых выполняются условия п. 4 ПБУ 6/01, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации (не более 40 000 рублей за единицу), могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ.

Полагаем очевидным, что учет объектов ОС в составе МПЗ предполагает списание их стоимости в расходы организации при передаче таких объектов в эксплуатацию (при отпуске в производство), как это предусмотрено п. 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н). При этом, как указано в абзаце 4 п. 5 ПБУ 6/01, в целях обеспечения сохранности этих объектов при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Согласно представленным Вами данным о стоимости отдельных единиц дополнительного оборудования (с учетом расходов на их установку, т.е. на приведение в состояние, пригодное для эксплуатации, - абзац 3 п. 8 ПБУ 6/01) первоначальная стоимость указанных объектов находится в пределах 40 000 руб. Таким образом, данные объекты могут (должны) быть учтены в соответствии с положениями учетной политики организации в составе МПЗ с последующим списанием их стоимости в расходы по обычным видам деятельности (п.п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации», далее - ПБУ 10/99).

2. Расходы лизингополучателя на транспортировку предмета лизинга

Из буквального прочтения п. 8 Указаний следует, что запись по дебету счета 01 (субсчет «Арендованное имущество») и кредиту счета 08 (субсчет «Приобретение отдельных объектов ОС») производится не только на стоимость поступившего лизингового имущества, но и на сумму «затрат, связанных с получением лизингового имущества».

Пунктом 8 ПБУ 6/01 к фактическим затратам на приобретение ОС отнесены, в том числе, суммы, уплачиваемые за доставку объекта, иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта ОС. Кроме того, предусмотрена возможность учета в фактических расходах на приобретение определенной части общехозяйственных (и иных аналогичных) расходов, когда они непосредственно связаны с приобретением ОС.

Таким образом, если имеется возможность на основании первичных документов выделить затраты организации на доставку (перегон) предметов лизинга до лизингополучателя (места эксплуатации), то указанные расходы следует учесть при формировании в бухгалтерском учете первоначальной стоимости предмета лизинга.

С другой стороны, следует признать, что до настоящего времени вопрос о бухгалтерском учете расходов на доставку объектов ОС однозначного решения не имеет. Наиболее характерно это отражено в противоположных решениях арбитражных судов в отношении учета в первоначальной стоимости объекта ОС командировочных расходов.

Например, в постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2012 № 17АП-2714/12 суд пришел к выводу об отсутствии оснований для единовременного включения в состав расходов в целях налогообложения затрат на командировки, связанных с приобретением и созданием амортизируемого имущества, в том числе: на проезд работников к месту командировки и обратно, наем жилого помещения, суточных, на приобретение дизельного топлива. При этом судом учитывались как нормы ст.ст. 257, 256 НК РФ, так и положения п. 8 ПБУ 6/01. Постановлением ФАС Уральского округа от 30.07.2012 № Ф09-6609/12 по делу № А60-34434/2011 решение суда апелляционной инстанции оставлено без изменений. Аналогичной позиции придерживаются суды в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2009 № А19-1020/09, ФАС Поволжского округа от 12.02.2008 № А12-10256/07-С60.

В постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2013 № 13АП-25092/12, напротив, суд признал правомерным учет в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, а не в первоначальной стоимости объекта ОС командировочных расходов бригады газоэлектросварщиков налогоплательщика, занятых при монтаже объекта ОС совместно с привлеченной подрядной организацией. При этом выводы суда также основывались как на нормах главы 25 (п. 1 ст. 257, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и на положениях п. 8 ПБУ 6/01. Кроме того, суд сослался на аналогичные выводы, содержащиеся в письме УФНС России по г. Москве от 19.05.2009 № 16-15/049826. Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 30.05.2013 № Ф07-2814/13 по делу № А26-6845/2012 решение апелляционного суда оставлено без изменения. Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 № А55-5612/2008 и ФАС Уральского округа от 25.08.2008 № Ф09-5967/08-С3.

В целом мы не исключаем, что такое разнообразие судебных решений, казалось бы, по одному и тому же вопросу вызвано различием в нюансах рассмотренных дел. Однако, учитывая вышеизложенное, полагаем, организации следует подробнее осветить порядок учета и виды (статьи) затрат на доставку объектов ОС, учитываемых для целей бухгалтерского учета в первоначальной стоимости или в расходах по обычным видам деятельности.

3. Госпошлина за регистрацию в ГИБДД

За государственную регистрацию транспортных средств и совершение иных регистрационных действий, в том числе связанных с выдачей государственных регистрационных знаков и ПТС, предусмотрена уплата госпошлины (пп. 36 п. 1 ст. 333.33 НК РФ). Собственно, госпошлина представляет собой федеральный сбор, взимаемый в том числе с организаций, при их обращении в государственные органы за совершением юридически значимых действий, предусмотренных главой 25.3 НК РФ (п. 10 ст. 13, п. 1 ст. 333.16 НК РФ).

По мнению Минфина России, высказанному в письмах от 29.09.2009 № 03-05-05-04/61, от 05.07.2006 № 03-06-01-04/138, госпошлина включается в первоначальную стоимость объекта ОС. Вместе с тем указанные разъяснения были даны, как нам представляется, собственникам транспортных средств. Значимыми отличительными признаками рассматриваемой нами ситуации, полагаем, является то, что:

1) речь идет о временной регистрации транспортных средств за лизингополучателем (п. 48.2 Правил регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в ГИБДД МВД РФ (утверждены приказом МВД России от 24.11.2008 № 1001 «О порядке регистрации транспортных средств»));

2) регистрируются транспортные средства, не принадлежащие организации (лизингополучателю) на праве собственности.

Кроме того, как указал ФАС Уральского округа в постановлениях от 25.11.2008 № Ф09-8694/08-С3, от 30.01.2008 № Ф09-57/08-С3, регистрация транспортных средств в органах ГИБДД не является доведением транспортного средства до состояния пригодности для использования. Следовательно, расходы на регистрацию не участвуют в формировании первоначальной стоимости транспортных средств. Несмотря на то что судом рассматривались споры о формировании первоначальной стоимости для целей налогообложения, по нашему мнению, приведенный подход правомерен и в бухгалтерском учете. Иными словами, расходы на уплату госпошлины могут быть учтены в текущих расходах организации единовременно.

Пункт 4 ПБУ 10/99 определяет прочие расходы организации как расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности. Перечень прочих расходов, приведенный в п.п. 11, 12 ПБУ 10/99, не является исчерпывающим, и расходы по уплате госпошлин и иных обязательных платежей, возникающих в деятельности организации, в указанном перечне не названы. С другой стороны, уплата госпошлины за регистрацию транспортных средств в органах ГИБДД (в нашем случае) непосредственно связана с основными средствами, используемыми в производственной деятельности организации-лизингополучателя (абзац 1 п. 5 ПБУ 10/99). А п. 7 ПБУ 10/99 предполагает формирование расходов по обычным видам деятельности с учетом расходов по содержанию, эксплуатации ОС, поддержанию их в исправном состоянии, а также с учетом управленческих расходов и др.

Таким образом, организация вправе, по нашему мнению, самостоятельно определить, является ли для нее уплата госпошлины расходом по обычным видам деятельности или относится к прочим расходам.

4. Расходы на страхование предмета лизинга

Согласно п. 1 ст. 21 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее - Закон № 164-ФЗ) предмет лизинга может быть застрахован от рисков утраты (гибели), недостачи или повреждения с момента поставки имущества продавцом и до момента окончания срока действия договора лизинга, если иное не предусмотрено договором. Стороны, выступающие в качестве страхователя и выгодоприобретателя, а также период страхования предмета лизинга определяются договором лизинга. При этом в случаях, определенных законодательством РФ, лизингополучатель должен застраховать свою ответственность за выполнение обязательств, возникающих вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц в процессе пользования лизинговым имуществом (п. 3 ст. 21 Закона № 164-ФЗ).

Владельцы транспортных средств обязаны страховать риск своей гражданской ответственности (ОСАГО) (п. 1 ст. 4 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств», далее - Закон № 40-ФЗ). В категорию таких владельцев попадают и лица, владеющие автомобилями на условиях аренды, подвидом которой является лизинг (абзац 4 ст. 1 Закона № 40-ФЗ).

Следуя п.п. 5, 7 ПБУ 10/99 расходы на страхование имущества, по нашему мнению, учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности, т.е. отражаются организацией-лизингополучателем на счетах учета затрат.

Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее - Положение № 34н), затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Пунктом 18 ПБУ 10/99 предусмотрено, что расходы признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. Пунктом 19 ПБУ 10/99 при этом установлено признание расходов в отчете о финансовых результатах, в том числе:

- с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);

- путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Приведенный порядок признания расходов в рассматриваемой ситуации, полагаем, может быть распространен на расходы как по обязательному (ОСАГО), так и по добровольному страхованию (КАСКО), поскольку обязательства по страхованию возложены на лизингополучателя договором. Следовательно, несение расходов по страховым взносам обуславливает эксплуатацию лизингополучателем предмета лизинга в приносящей доход деятельности на предусмотренных договором лизинга условиях.

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов».

Таким образом, лизингополучатель, полагаем, вправе первоначально учесть понесенные расходы на страхование предмета лизинга (ОСАГО, КАСКО) на счете 97 с последующим списанием на счета учета затрат.

При всем вышеизложенном считаем возможным привести позицию ряда членов профессионального бухгалтерского сообщества, выраженную в документе под названием Толкование Р 112 «Об участии организации в договорах страхования в качестве страхователя» (издан Национальным негосударственным регулятором бухгалтерского учета «Бухгалтерский методологический центр», далее - Толкование Р112).

В частности, в п. 7 Толкования Р112 отмечается, что участие в договорах страхования не приводит к возникновению в бухгалтерском учете организации-страхователя расходов будущих периодов.

По мнению авторов документа, оплата страхователем страхования на периоды, следующие после момента осуществления оплаты, учитывается как предоплата услуг (авансы по услугам). Эта предоплата признается расходом организации по мере потребления страховых услуг, т.е. по мере истекания периода страхования. Указанная предоплата отражается на счете учета расчетов со страховщиками. До истечения оплаченного страхового срока соответствующие суммы отражаются в бухгалтерском балансе в зависимости от их существенности по самостоятельной статье или включаются в агрегированную статью раздела «Оборотные активы» (при оплате на срок более года – «Внеоборотные активы»). В зависимости от существенности и степени агрегации статья может именоваться, например, «предоплата страхования», «предоплата услуг», «авансы выданные», «прочие оборотные (внеоборотные) активы» (п. 8 Толкования Р112).

ГАРАНТ

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий