Как учитывается НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам за счет бюджетных инвестиций, полученных в 2018 году?

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

Российское акционерное общество на ОСН (далее – АО или Организация) является дочерним обществом российской корпорации (далее – Корпорация). Корпорация в течение 2017-2018 годов получала бюджетные инвестиции в виде целевых средств на выполнение федеральной целевой программы с целью внесения в уставный капитал (УК) дочернего АО путем проведения дополнительной эмиссии акций. Средства данных инвестиций вносились корпорацией в уставный капитал АО, причем последний вклад был внесен в августе 2018 года.

Организацией полученные целевые средства использовались на финансирование строительства и приобретение оборудования. Указанные расходы за счет средств, полученных в 2018 году, производились в 2019 году и позже. В договоре о суммах средств, полученных от РФ при вкладе в УК АО, сказано: «в том числе НДС».

Как учитывается в бухгалтерском и налоговом учете Организации НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам за счет бюджетных инвестиций, полученных в 2018 году? Может ли в бухгалтерском учете сумма восстановленного НДС капитализироваться в стоимости построенных объектов основных средств?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В анализируемой ситуации суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным Организацией с 01.01.2018 за счет целевых средств бюджетных инвестиций, вычету не подлежат. Если же налоговые вычеты были ошибочно произведены, то их суммы необходимо восстановить.

В налоговом учете Организации НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам за счет бюджетных инвестиций, полученных в 2018 году, должен быть включен в состав прочих расходов в том налоговом периоде, когда были произведены соответствующие затраты.

В бухгалтерском учете вопрос об отражении сумм не подлежащего вычету (или подлежащего восстановлению) "входного" НДС однозначно не урегулирован.

Полагаем, что в настоящее время отсутствует прямой запрет на включение в бухгалтерском учете Организации восстановленной суммы НДС в стоимость капитальных вложений, которая впоследствии будет формировать первоначальную стоимость объекта.

Порядок учета не подлежащего вычету (или восстановленного) "входного" НДС Организации следует утвердить в составе своей учетной политики.

Обоснование позиции:

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные налоговые вычеты. По общему правилу вычетам подлежат суммы налога при выполнении трех условий:

- товары (работы, услуги) должны быть приняты к учету, что должно быть подтверждено соответствующими документами (п. 1 ст. 172 НК РФ);

- товары (работы, услуги) должны использоваться в деятельности, облагаемой НДС, или предназначаться для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ);

- налогоплательщик должен получить от поставщика счет-фактуру (п. 2 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Согласно п. 2.1 ст. 170 НК РФ при проведении капитального строительства и (или) приобретения товаров (работ, услуг), в том числе ОС и НМА, имущественных прав, полностью за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, с возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и/или фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию России, вычету не подлежат (смотрите также определение Верховного Суда РФ от 09.01.2023 N 304-ЭС22-24791 по делу N А27-16777/2021).

При этом подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам, имущественным правам), подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения им в соответствии с законодательством РФ субсидий из бюджета и (или) бюджетных инвестиций на возмещение ранее понесенных затрат на приобретение товаров (и пр.) и (или) на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров в РФ (письмо Минфина России от 16.01.2018 N 03-07-11/1412). Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, если иное не предусмотрено подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ.

На основании п. 4 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" указанные нормы вступили в силу с 1 января 2018 года.

По мнению финансового ведомства, суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), полученных из бюджета РФ (субъекта РФ) до 1 января 2018 года, восстановлению не подлежат в случае принятия приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) на учет до 1 января 2018 года. В то же время положения п. 2.1 ст. 170 НК РФ применяются в случае, если после 1 января 2018 года налогоплательщиком приобретаются товары (работы, услуги, имущественные права) за счет бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), полученных из бюджета, в т.ч. до указанной даты (письмо Минфина России от 31.08.2018 N 03-07-11/62286).

Упомянутые в вопросе затраты Организации на оплату работ подрядчикам и приобретение товаров (оборудования) за счет бюджетных инвестиций производились после 01.01.2028 (в 2019 году и позже).

Такими образом, суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным Организацией с 01.01.2018 за счет целевых средств бюджетных инвестиций, вычету не подлежат. Если же налоговые вычеты были ошибочно произведены, то их суммы необходимо восстановить. Указанный вывод не зависит от времени внесения средств бюджетных инвестиций в уставный капитал АО.

Суммы НДС, не подлежащие вычету в соответствии с п. 2.1 ст. 170 НК РФ, не включаются в стоимость указанных приобретений, а учитываются единовременно в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (письма Минфина России от 11.03.2021 N 03-03-06/1/17154, от 10.02.2020 N 03-07-14/8586).

Суммы НДС, подлежащие восстановлению в соответствии с подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ, не включаются в стоимость приобретений, а учитываются единовременно в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ. Восстановление сумм НДС производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций (письмо Минфина России от 22.10.2013 N 03-07-11/44243)*(1).

Таким образом, НДС, уплаченный поставщикам и подрядчикам за счет бюджетных инвестиций, полученных в 2018 году, в налоговом учете Организации должен быть включен в состав прочих расходов в том налоговом периоде, когда были произведены соответствующие затраты.

В бухгалтерском учете вопрос об отражении сумм не подлежащего вычету (или подлежащего восстановлению) "входного" НДС однозначно не урегулирован.

Часть экспертов предлагает сумму "входного" НДС, не подлежащего вычету, единовременно признавать прочими расходами (аналогично налоговому учету) и относить в дебет счета 91.

Под капитальными вложениями понимаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств, в том числе затраты организации на строительство, сооружение, изготовление объектов основных средств (п. 5 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения" (далее - ФСБУ 26/2020)).

Капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий (п. 6 ФСБУ 26/2020):

- понесенные затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

- определена сумма понесенных затрат или приравненная к ней величина.

Согласно п. 11 ФСБУ 26/2020 суммы, уплаченные и (или) подлежащие уплате организацией при осуществлении капитальных вложений, включаются в стоимость капитальных вложений:

а) за вычетом возмещаемых сумм налогов и сборов;

б) с учетом всех скидок, уступок, вычетов, премий, льгот, предоставляемых организации, вне зависимости от формы их предоставления.

Напомним, что согласно п. 2.1 ст. 170 НК РФ в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав полностью (либо частично) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и (или) фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат.

В анализируемой ситуации Организация сумму НДС, предъявленную поставщиками оборудования и подрядчиками, не может предъявить к вычету. Таким образом, сумма НДС не является в данном случае возмещаемым налогом, соответственно, оснований для исключения сумм НДС из состава стоимости капвложений на основании подп. "а" п. 11 ФСБУ 26/2020 не имеется.

В связи с этим полагаем, что отсутствует запрет на включение в бухгалтерском учете Организации восстановленной суммы НДС в стоимость капитальных вложений, которая впоследствии будет формировать первоначальную стоимость объекта.

Порядок учета не подлежащего вычету (или восстановленного) "входного" НДС Организации следует утвердить в составе своей учетной политики.

Отметим, что налоговых рисков при включении восстановленных сумм НДС в стоимость капитального строительства мы не усматриваем.

К сведению:

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий