Медицинские организации и ставка по налогу на прибыль 0%

Условия применения ставки 0 %

Согласно п. 1 ст. 284.1 НК РФ организации, осуществляющие медицинскую деятельность в соответствии с законодательством РФ, вправе применять ставку 0 % по налогу на прибыль при соблюдении условий, установленных данной статьей.

При этом п. 2 ст. 284.1 НК РФ предусмотрено, что ставка 0 % применяется организациями, осуществляющими медицинскую деятельность, ко всей налоговой базе, определяемой такими налогоплательщиками (за исключением налоговой базы, ставки по которой установлены п. 1.6, 3 и 4 ст. 284 НК РФ), в течение всего налогового периода.

Для целей применения ст. 284.1 НК РФ медицинской деятельностью признается деятельность, включенная в Перечень видов медицинской деятельности, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 № 917 (далее – Перечень).

К сведению

Деятельность, связанная с санаторно-курортным лечением, не относится к медицинской деятельности.

Однако если организация, помимо медицинской деятельности, включенной в Перечень, осуществляет еще и санаторно-курортную деятельность и при этом соблюдает условия, указанные в ст. 284.1 НК РФ (в том числе по величине доходов, полученных за налоговый период от осуществления видов медицинской деятельности), то такая организация вправе применять ставку 0 % по налогу на прибыль (см. Письмо Минфина России от 11.04.2022 № 03‑03‑06/1/30784).

Условия, позволяющие медицинской организации применять ставку 0 %, определены в п. 3 ст. 284.1 НК РФ:

1. Наличие лицензии (лицензий) на осуществление медицинской деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законодательством РФ.
2. Доходы организации за налоговый период от осуществления медицинской деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок

   (НИОКР), учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, составляют не менее 90 % ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы, либо у организации нет доходов.

3. В штате организации численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста или свидетельство об аккредитации специалиста, в общей численности работников составляет непрерывно в течение налогового периода не менее 50 %.
4. В штате организации непрерывно числятся в течение налогового периода не менее 15 работников.
5. Организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и производными финансовыми инструментами.

При несоблюдении хотя бы одного из установленных условий с начала налогового периода, в котором имело место их несоблюдение, применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 284 НК РФ (20 %). При этом сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в утвержденном порядке с уплатой соответствующих пеней, начисляемых со дня, следующего за установленным ст. 287 НК РФ днем уплаты налога (авансового платежа по налогу) (п. 4 ст. 284.1 НК РФ).

Организация, применявшая ставку 0 % по налогу на прибыль и перешедшая на применение ставки 20 % (добровольно или в связи с несоблюдением установленных условий по применению льготной ставки), не вправе повторно перейти на применение ставки 0 % в течение пяти лет начиная с налогового периода, в котором она перешла на применение налоговой ставки 20 % (п. 8 ст. 284.1 НК РФ).

Порядок применения ставки 0 %

Согласно п. 5 ст. 284.1 НК РФ для правомерного применения ставки 0 % с начала налогового периода организация должна не позднее чем за один месяц до начала налогового периода подать в инспекцию по месту своего нахождения заявление и копии лицензии (лицензий) на осуществление медицинской деятельности.

Обратите внимание

Медицинские организации, находящиеся на УСНО и переходящие со следующего налогового периода на общий режим налогообложения и изъявившие желание применять ставку 0 % по налогу на прибыль, вправе в текущем налоговом периоде подать в инспекцию по месту своего нахождения заявление, копии лицензии (лицензий) на осуществление медицинской деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законодательством РФ (см. Письмо Минфина России от 20.07.2020 № 03‑03‑06/1/62966).

Если у организации, выполнившей указанные требования, произошли какие‑либо изменения в представленных сведениях (очевидно, речь здесь идет о лицензиях), она вправе их уточнить и представить в инспекцию вместе с документами, подаваемыми по окончании налогового периода с целью подтверждения условия применения ставки 0 %) (см. также Письмо Минфина России от 01.12.2021 № 03‑03‑07/97577).

По окончании каждого налогового периода, в течение которого организация применяла ставку 0 %, нужно подтвердить соответствие установленным условиям, представив сведения о доходах и общей численности работников (с указанием количества сертифицированных и аккредитованных среди них) (п. 6 ст. 284.1 НК РФ).

К сведению

Сведения, подтверждающие право на применение ставки 0 % по налогу на прибыль, нужно передавать в сроки, установленные гл. 25 НК РФ для представления налоговой декларации (п. 6 ст. 284.1 НК РФ).

Налоговые декларации по итогам налогового периода подаются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ). Соответственно, за 2021 год право на применение льготной ставки медицинская организация должна была подтвердить до 28 марта 2022 года.

При этом организация, применявшая ставку 0 %, вправе перейти на применение ставки 20 % в середине года. Для этого ей нужно направить в инспекцию по месту своего нахождения соответствующее заявление. Кроме того, ей необходимо восстановить сумму налога с 1 января этого года, а также уплатить пени (п. 7 ст. 284.1 НК РФ).

Разъяснения чиновников о порядке применения организациями ставки 0 % и подтверждения права на нее

О сроке подачи заявления о применении ставки 0 %

Из положений ст. 284.1 НК РФ следует, что возможность применения организацией, осуществляющей медицинскую деятельность, ставки 0 % при налогообложении (то есть не уплачивать налог), по сути, является налоговой льготой в смысле п. 1 ст. 56 НК РФ.

Как пояснили специалисты ФНС в Письме от 25.08.2021 № СД-4-3/11995@, вопрос о предоставлении налоговой льготы решается по результатам камеральной налоговой проверки декларации по налогу на прибыль, в рамках которой должны быть исследованы все направленные налогоплательщиком (имеющиеся у налогового органа) документы, подтверждающие наличие предусмотренных налоговым законодательством условий для использования льготы. Следовательно, сам по себе пропуск срока подачи заявления о выполнении условий для применения ставки 0 %, в соответствии с п. 5 ст. 284.1 НК РФ, не является основанием для отмены налоговой льготы, которая применялась налогоплательщиком в течение истекшего налогового периода.

Аналогичная позиция приведена в Определении ВС РФ от 18.09.2018 № 304‑КГ18-5513 по делу № А81-813/2017, постановлениях АС УО от 24.04.2019 № Ф09-1264/19 по делу № А34-8389/2018, АС МО от 24.10.2018 № Ф05-17039/2018 по делу № А40-213451/2017.

О переоформлении лицензии

Как упоминалось ранее, одним из условий применения ставки 0 % по налогу на прибыль является наличие лицензии на осуществление медицинской деятельности. А этот документ действует бессрочно (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 04.05.2011 № 99‑ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности»). Однако в некоторых случаях (они поименованы в ст. 18 названного закона) необходимо внести изменения в лицензию. Например, лицензия подлежит переоформлению организацией в случаях изменения ее адреса места нахождения, а также в случаях изменения адресов мест осуществления организацией лицензируемого вида деятельности. До переоформления лицензии лицензиат вправе осуществлять лицензируемый вид деятельности, за исключением его осуществления по адресу, не указанному в лицензии.

При этом согласно ст. 284.1 НК РФ факт переоформления организацией лицензии не является основанием для утраты ею права на применение льготной ставки при налогообложении. Так считают и чиновники Минфина. В Письме от 05.10.2020 № 03‑03‑06/1/86676 они указали: если организация, осуществляющая медицинскую деятельность, включенную в Перечень, до переоформления лицензии продолжала осуществлять лицензируемый вид деятельности, то факт переоформления лицензии в течение налогового периода не может служить основанием для признания утраты права на применение этой организацией ставки 0 %.

О порядке определения численности работников

Одним условий применения медицинской организацией ставки 0 % является наличие в ее штате непрерывно в течение налогового периода не менее 15 работников (пп. 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ). Минфин в Письме от 30.04.2021 № 03‑03‑06/3/33898 подчеркнул: это условие должно выполняться непрерывно по состоянию на любую дату в течение налогового периода.

А в письмах от 03.02.2022 № 03‑03‑07/7106, от 10.08.2021 № 03‑03‑06/1/64096 финансисты по обозначенному вопросу пояснили следующее. Поскольку порядок определения численности работников медицинской организации Налоговый кодекс не регламентирует, с учетом положений п. 1 ст. 1 НК РФ для расчета численности может быть использован порядок определения списочной численности работников, установленный Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации»^[1] (далее – Указания).

При этом в соответствии с п. 78 Указаний работники, принятые на работу по совместительству из других организаций, в списочную численность работников не включаются.

Таким образом, численность работников медицинской организации, являющихся внешними совместителями, для целей выполнения условия, установленного в пп. 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, не учитывается.

О численности аккредитованного персонала

На основании пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ в общей численности работников организации должно быть непрерывно в течение налогового периода не менее 50 % медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста или свидетельство об аккредитации специалиста.

При определении данного критерия для целей применения ставки 0 % медицинская организация вправе учитывать только работников, имеющих сертификат специалиста или свидетельство об аккредитации специалиста (см. письма Минфина России от 01.11.2021 № 03‑03‑07/88483, от 19.10.2021 № 03‑03‑07/84287).

Обратите внимание

Минфин в Письме от 22.02.2022 № 03‑03‑05/12549 указал: регулирование вопросов, связанных с наличием у медицинского персонала сертификата специалиста или свидетельства об аккредитации специалиста, находится в компетенции Минздрава.

В этой связи если отраслевым законодательством будет установлено, что медицинский персонал, не имеющий сертификата специалиста или свидетельства об аккредитации специалиста на бумажном носителе, осуществляющий деятельность по специальностям, требующим наличие указанных документов (при наличии сведений о прохождении таким персоналом аккредитации в единой государственной информационной системы в сфере здравоохранения), приравнивается к медицинскому персоналу, имеющему сертификат специалиста или свидетельство об аккредитации специалиста, то такие сотрудники включаются в расчет предусмотренного пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ процентного соотношения медицинского персонала, имеющего данные документы.

Об определении процентного соотношения по доходам

Условия, выполнение которых необходимо для применения ставки 0 % по налогу на прибыль, – это непосредственное осуществление организацией медицинской деятельности, включенной в Перечень, и получение от этой деятельности (а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок) не менее 90 % от всего дохода, учитываемого при определении налоговой базы.

Если медицинская деятельность, включенная в Перечень, осуществляется медицинской организацией не самостоятельно, а с привлечением сторонней организации (лаборатории), то показатель стоимости услуг, оказанных сторонней организацией (лабораторией), не включается в доходы, полученные медицинской организацией от осуществления медицинской деятельности (см. письма Минфина России от 07.07. 2021 № 03‑03‑06/1/53696, от 12.03.2021 № 03‑03‑06/1/17519).

Что касается субсидии, доходы в виде субсидии не являются доходами, полученными от осуществления медицинской деятельности, включенной в Перечень. Следовательно, сумма субсидии не учитывается в доходах, полученных от осуществления медицинской деятельности, при определении медицинской организацией доли дохода, установленной п. 3 ст. 284.1 НК РФ (см. Письмо Минфина России от 14.05.2021 № 03‑03‑06/1/36837).

О доходах обособленных подразделений

В соответствии с п. 2 ст. 54 ГК РФ местонахождение организации определяется местом ее государственной регистрации, которая осуществляется по месту нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа – иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности.

Пунктом 2 ст. 11 НК РФ предусмотрено, что обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Под местом нахождения обособленного подразделения понимается место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Таким образом, медицинская организация, имеющая право в соответствии с положениями ст. 284.1 НК РФ применять ставку 0 % по налогу на прибыль, осуществляет расчет показателей в целях соблюдения условий применения указанной ставки в целом по юридическому лицу, включая обособленные подразделения (см. Письмо Минфина России от 18.10.2018 № 03‑03‑06/1/75005).

^[1] Утверждены Приказом Росстата от 24.11.2021 № 832 и введены в действие начиная с отчета за январь 2022 года.

Налог на прибыль, №5, 2022 год

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий