Взыскание пени с налогового агента

На практике часто возникает вопрос, можно ли взыскивать пеню с налогового агента. Налоговые органы однозначно считают, что можно. Правомерность такого подхода рассматривали в Постановлении ФАС от 16 февраля 2004 г. № КА-А40/439-04, где рассмотрена ситуация, когда агент удержал, но не перечислил налог:

"Как следует из материалов дела, согласно оспариваемой части пункта 2.2 решения Инспекции от 15 августа 2003 года, Обществу предложено перечислить сумму пени за неправомерное неперечисление (несвоевременное перечисление) налога на доходы физических лиц в размере 1388592 руб. (том 1, л. д. 16), такая сумма указана в требовании N 14/241 по состоянию на 15 августа 2003 года (том 1, л. д. 26, 63).

Факт несвоевременного перечисления налоговым агентом, каковым является Общество, налога на доходы физических лиц установлен налоговым органом в ходе проверки и подтвержден Арбитражным судом г. Москвы. Согласно пункту 1 решения от 15 августа 2003 года Общество привлечено к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом (том 1, л. д. 16), но пункт 1 не обжалуется Обществом.

Поддерживая судебные акты, суд кассационной инстанции исходит из положений статьи 75 НК РФ "Пеня", главы 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц" и пункта 5 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 года N 20-П, согласно которому по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Бесспорный порядок взыскания этих платежей с налогоплательщика - юридического лица вытекает из обязательного и принудительного характера налога в силу закона."

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20 февраля 2004 года № А26-4635/03-29 рассматривалась правомерность начисления пеня, когда налоговый агент не удержал налог:

"Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки правильности удержания, полноты и своевременности перечисления Обществом в бюджет подоходного налога (налога на доходы физических лиц) за период с 01.08.99 по 01.12.02 Инспекция установила, что налоговый агент неправомерно не исчислил, не удержал и не перечислил в бюджет в проверенный период налог на доходы, выплаченные Ицкарю Д.Х. по договору аренды, а также не представил в налоговый орган сведения о доходах этого лица за 1999 и 2001 годы. Результаты проверки отражены в акте Инспекции от 15.12.02 N 4.1-05/601.

Решением от 08.01.03 N 4.1-05/2 налоговый орган привлек Общество к ответственности в виде взыскания 5291 руб. штрафа на основании статьи 123 НК РФ и 100 руб. - на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ, а также начислил 13060 руб. 21 коп. пеней.

Общество не согласилось с решением Инспекции в указанной части и обратилось с заявлением в Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Республике Карелия (далее - УМНС).

Вместе с тем суд правомерно признал недействительным решение Инспекции в части начисления налоговому агенту пеней.

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 НК РФ).

Из пункта 1 статьи 45 НК РФ следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 этой статьи Кодекса.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац третий пункта 2 статьи 45 НК РФ). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В данном случае Инспекция указывает на наличие у налогового агента обязанности по уплате пеней в связи с неудержанием налога на доходы, выплаченные налогоплательщику. Вместе с тем налоговый орган не учитывает, что согласно пункту 4 статьи 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги. Следовательно, лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом он становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы и уплате пеней, установленных статьей 75 НК РФ.

Таким образом, нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов, а следовательно, неправомерно начисление пеней на суммы неудержанных налогов.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает решение суда в этой части законным и обоснованным, а жалобу Инспекции - не подлежащей удовлетворению."

Выводы:

Пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (пункт 1 статьи 75 НК РФ). Как указал Конституционный Суд в своем Постановлении от 17 декабря 1996 г. № 20-П, пеня является дополнительный платежом в виде компенсации потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Выясним, когда происходит такая задержка в уплате налога. Вариантов всего два:

1)налоговый агент удержал соответствующую сумму налога у налогоплательщика, но не перечислил ее вовремя;

2) налоговый агент не удержал соответствующую сумму, и налогоплательщик не исполнил вовремя свою обязанность по уплате.

В первом случае обязанность налогоплательщика по уплате налога исполнена, поскольку налоговый агент удержал сумму налога (пункт 2 статьи 45 НК РФ), а значит мера обеспечения может применена к лицу, не уплатившему сумму налога, то есть к налоговому агенту.

Во втором случае из-за того, что налоговый агент не исполнил свою обязанность по удержанию, а на налогоплательщике осталась обязанность уплатить налог, то и мера обеспечения по исполнению обязанности должна применяться к тому субъекту налоговых правоотношений, на котором она лежит, то есть к налогоплательщику. В пользу такой позиции говорит и то, что пеня по своей природе – это плата за пользование бюджетными средствами, которыми пользуется в рассматриваемой ситуации налогоплательщик, поэтому он и уплачивает процент (пеня) за пользование. В противном случае взыскание пени с налогового агента носило бы карательный характер, а не обеспечительный. Еще один в поддержку нашей позиции выражается в следующем. Если предположить, что при неудержании налога налоговым агентом, налоговому агенту могут доначислить пени, то складывается ситуация, когда государство имеет возможность взыскать пеню и с налогового агента, и с налогоплательщика, так как обязанность по уплате осталась на нем. Такая ситуация противоречит существу пени, поскольку государство не только восстанавливает свое нарушенное право на своевременное получение данных средств, но и извлекает дополнительную выгоду. Если же придерживаться противоположной позиции, то ее сторонники столкнуться с проблемой расчета самой пени, которая начисляется за все время просрочки (пункт 3 статьи 75 НК РФ). В таком случае период, за который начисляются пени, стремится к бесконечности, так как налоговый агент не может самостоятельно погасить недоимку, что еще раз доказывает неправомерность такой позиции.

Учитывая изложенное, начисление пени налоговому агенту возможно только в случае удержания налога и несвоевременном перечислении удержанного налога в бюджет. В иных случаях требования налоговых органов являются неправомерными.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий