Погашение займа компании учредителем и налог на прибыль

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Волкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

Единственный учредитель ООО погасил из своих личных средств заем, предоставленный ООО другим юридическим лицом. При этом последующий расчет ООО с учредителем, заплатившим кредитору, не предполагается.

Возникает ли у ООО облагаемый налогом на прибыль доход?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

С учетом актуального мнения чиновников планируемая операция рассматривается как списание кредиторской задолженности, то есть как облагаемая налогом на прибыль на основании п. 18 ст. 250 НК РФ вне зависимости от доли учредителя в уставном капитале организации.

Обоснование вывода:

Обязательства могут прекращаться их надлежащим исполнением (ст. 408 ГК РФ), отступным (ст. 409 ГК РФ), новацией (ст. 414 ГК РФ), зачетом (ст. 410 ГК РФ), прощением долга (ст. 415 ГК РФ), а также по другим основаниям, предусмотренным главой 26 ГК РФ.

Обязательство по возврату займа может быть исполнено за заемщика третьим лицом (ст. 313, 403 ГК РФ). В этом случае кредитор обязан принять исполнение, предложенное за должника третьим лицом. В свою очередь, к третьему лицу, исполнившему обязательство должника, переходят права кредитора по обязательству в соответствии со ст. 387 ГК РФ (п. 5 ст. 313 ГК РФ). Иными словами, третье лицо вправе требовать от должника исполнения (уплаты суммы денег и т.д.), аналогичного тому, которое третье лицо произвело в пользу кредитора. В случае прощения долга кредитор освобождает должника от лежащих на нем имущественных обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью в целях налогообложения для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ).

На основании п. 1 ст. 41, п. 1 ст. 248, п. 18 ст. 250, пп. 1, 4 ст. 271, п. 1 ст. 274 НК РФ при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитываются внереализационные доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (за рядом предусмотренных п. 18 ст. 250 НК РФ исключений, не актуальных для организации-должника в рассматриваемой ситуации). Это правило применяется и при списании кредиторской задолженности на основании соглашения о прощении долга, что следует, например, из писем Минфина России от 08.06.2022 N 03-03-07/54270, от 07.03.2019 N 03-03-06/1/14970, от 12.09.2017 N 03-03-06/1/58668, от 11.09.2015 N 03-03-06/2/52381.

Наряду с этим нужно учитывать, что подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в редакции, действующей с 23.11.2020 (подп. "а" п. 20 ст. 2, ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 23.11.2020 N 374-ФЗ, далее - Закон N 374-ФЗ), выводит из-под налогообложения доходы в виде имущества, имущественных прав, полученных российской организацией безвозмездно от физического лица, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия в уставном (складочном) капитале (фонде) такой организации, определенная в соответствии с положениями ст. 105.2 НК РФ, составляет не менее 50 процентов. При этом полученное имущество, имущественные права не признаются доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня их получения указанные имущество, имущественные права (за исключением денежных средств) не передаются третьим лицам. Действие обновленной редакции подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, которая теперь применяется и в отношении имущественных прав, распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2020 (ч. 9 ст. 9 Закона N 374-ФЗ). При этом в соответствии с п. 2 ст. 130 ГК РФ деньги признаются движимым имуществом.

Все это в совокупности приводит к определенной неоднозначности налогообложения в рассматриваемом случае.

Согласно одной позиции имущество в виде суммы обязательства по займу, в случае когда это обязательство прекращено прощением долга заимодавцем-учредителем с долей участия 100% (как и с долей участия более 50%), не учитывается в составе доходов для целей налогообложения прибыли на основании подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (письма УФНС России по г. Москве от 29.08.2011 N 16-15/083468@.2, от 04.12.2009 N 16-15/128355, письма Минфина России от 25.08.2014 N 03-03-06/1/42281, от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40367, от 19.10.2011 N 03-03-06/1/678 и пр., ФНС России от 02.05.2012 N ЕД-3-3/1581@, от 22.05.2009 N 3-2-13/76). Такая позиция изложена в постановлении АС Центрального округа от 27.01.2015 N Ф10-4686/14. В постановлении Пятнадцатого ААС от 05.06.2017 N 15АП-6942/17 сказано, что если заимодавцем является учредитель, доля которого в уставном капитале должника составляет более 50%, то сумма прощенного им долга не учитывается в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Позднее позиция ведомства поменялась. И теперь по мнению Минфина России, при прекращении долгового обязательства путем прощения долга не происходит передача имущества или имущественных прав. Поэтому при прощении долга не имеется оснований для применения подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, освобождающего от налогообложения доходы налогоплательщика в виде имущества, имущественных прав, полученных безвозмездно от учредителя или дочерней компании с долей участия не менее 50% (смотрите письма от 20.12.2021 N 03-03-06/1/103795, от 08.06.2021 N 03-03-06/1/44932, от 04.06.2021 N 03-03-06/1/43836, от 21.05.2021 N 03-03-06/1/39010, от 14.05.2021 N 03-03-06/1/36775). Такая операция, по сути, преследует цель не передачу имущества (имущественных прав), а прекращение задолженности (письмо Минфина России от 21.05.2021 N 03-03-06/1/38962). Причем данная позиция также подкреплена судебной практикой. Так, например, в постановлении Пятнадцатого ААС от 01.10.2019 N 15АП-16003/19 (постановлением АС Северо-Кавказского округа от 12.02.2020 N Ф08-12675/19 оставлено без изменения) сказано, что денежные средства, ранее полученные по договору займа и остающиеся в распоряжении заемщика на дату прощения долга для целей налогообложения прибыли, признаются безвозмездно полученным имуществом (п. 2 ст. 248 НК РФ, смотрите письма Минфина России от 14.12.2015 N 03-03-07/72930, от 11.10.2011 N 03-03-06/1/652). При этом не имеет значения, является контрагент учредителем или нет и какова его доля в уставном капитале должника.

Исходя из этой логики и принимая во внимание актуальную точку зрения чиновников и судей, для целей налогообложения прибыли планируемая операция может рассматриваться как списание кредиторской задолженности, то есть как облагаемая налогом на прибыль на основании п. 18 ст. 250 НК РФ вне зависимости от доли учредителя в уставном капитале организации. Отстаивать иную позицию с высокой степенью вероятности ей придется в суде.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий