Доначисление налога на прибыль в ходе камеральной проверки. Надо ли подавать «уточненку»?

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Савина Елена

Ответ прошел контроль качества

ИФНС провела камеральную проверку декларации по налогу на прибыль за 1 квартал 2021 года. Из расходов исключена сумма в размере 10 000 руб., доначислен налог прибыль с излишне заявленных расходов в размере 2000 руб. (в федеральный бюджет 300 руб., в региональный бюджет 1700 руб.). При этом в самой декларации по налогу на прибыль была отражена сумма налога к уменьшению: в федеральный бюджет - 1500 руб., в региональный - 8500 руб. Авансовые платежи по налогу на прибыль за 1 квартал 2021 года уплачены своевременно. Может ли налоговая инспекция взыскать сумму недоимки в размере 2000 руб., если в самой декларации отражена сумма к уменьшению? Нужно ли подавать уточненную декларацию? Будет ли штраф за занижение налоговой базы, если по итогу налог к уменьшению?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

У налоговой инспекции отсутствуют основания для взыскания доначисленного авансового платежа по налогу на прибыль за 1 квартал 2021 года в сумме 2000 руб.

Подавать уточненную декларацию по налогу на прибыль за 1 квартал 2021 года организации не требуется. Сведения об увеличении суммы авансовых платежей по налогу на прибыль, исчисленного за 1 квартал 2021 года, и ежемесячных авансовых платежей на 2 квартал будут отражены в карточке РСБ на основании принятого по итогам налоговой проверки решения налогового органа.

Ответственность по ст. 120 и 122 НК РФ за занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 1 квартал 2021 года не может быть применена.

Обоснование вывода:

1. О взыскании авансовых платежей по налогу на прибыль

В силу пп. 1 и 2 ст. 45 НК РФ налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога в установленный срок, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога. В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога в порядке, установленном предусмотренном ст. 46, 47, 69 НК РФ.

Так согласно п. 1 ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства (драгоценные металлы) на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации в банках и его электронные денежные средства, за исключением средств на специальных избирательных счетах, специальных счетах фондов референдума.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в п. 12 Информационного письма от 22.12.2005 N 98, отсутствие в указанных нормах НК РФ положений об их применении к авансовым платежам не может быть расценено как отсутствие у налогоплательщика обязанности по уплате таких платежей (в том числе платежей, исчисляемых в течение отчетного периода). Эта обязанность устанавливается применительно к отдельным налогам в соответствующих нормах части второй НК РФ. Необходимо учитывать, что неотъемлемым свойством публичной обязанности по уплате определенной денежной суммы в казну публично-правового образования является возможность ее принудительного исполнения, в том числе с применением установленных законодательством мер по обеспечению исполнения решений о взыскании.

В связи с этим налоговый орган вправе направить налогоплательщику требование об уплате авансовых платежей по налогу на прибыль, исчисляемых в течение отчетного периода, а также осуществить меры по принудительному взысканию задолженности по данным платежам (письма Минфина России от 14.03.2019 N 03-02-08/16736, от 04.09.2018 N 03-02-08/63001).

Заметим, что в ст. 286 и 287 НК РФ установлено правило о зачете уплаченных авансовых платежей в счет уплаты последующих авансовых платежей и налога на прибыль, исчисленного по итогам налогового периода, основывающееся на методе нарастающего итога.

В рассматриваемой ситуации организация своевременно оплатила ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль на 1 квартал 2021 года. Сумма авансового платежа по итогам 1 квартала подлежит уменьшению, даже с учетом доначислений по камеральной налоговой проверке декларации за 1 квартал.

Следовательно, за этот период у организации отсутствует недоимка (неуплата или неполная уплата налога в установленный срок) по налогу на прибыль. В связи с чем нет основания для взыскания суммы доначисленного авансового платежа по налогу за 1 квартал в размере 2000 руб., соответствующей исключенным по итогам проверки расходам на 10 000 руб.

В то же время доначисление авансового платежа за 1 квартал (2000 руб.) влечет увеличение размера ежемесячных авансовых платежей по налогу на 2 квартал 2021 года (абзац 3 п. 2 ст. 286 НК РФ), неуплата (несвоевременная уплата) которых может привести к возникновению недоимки по авансовым платежам за 2 квартал 2021 года и применению мер взыскания.

2. О представлении уточненной налоговой декларации по нарушениям, выявленным налоговым органом

На основании п. 1 ст. 81 НК РФ уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган при обнаружении в ранее поданной налоговой декларации недостоверных сведений и ошибок самим налогоплательщиком.

В рассматриваемой ситуации ошибки в заполнении декларации по налогу на прибыль выявлены налоговым органом в ходе камеральной проверки.

В п. 3.1 письма ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705@ указано, что НК РФ не предусматривает права или обязанности налогоплательщика представить уточненную налоговую декларацию по нарушениям, выявленным налоговым органом.

В развитие указанных норм некоторыми порядками заполнения конкретных налоговых деклараций прямо предусмотрено, что при перерасчете налогоплательщиком (налоговым агентом) сумм налога не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом, за тот налоговый период, по которому налогоплательщиком (налоговым агентом) производится перерасчет сумм налога. Результаты налоговых проверок фиксируются в решении о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В частности, такая оговорка содержится в п. 3.2 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль организаций (утвержден приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@).

Таким образом, подавать уточненную декларацию с отражением в ней результатов камеральной налоговой проверки не требуется. Налоговый орган на основании принятого по итогам камеральной налоговой проверки решения отразит в карточке расчетов с бюджетом (КРСБ) суммы доначисленных авансового платежа за 1 квартал и ежемесячных авансовых платежей на 2 квартал (смотрите письмо ФНС России от 25.08.2017 N АС-4-15/16906@).

В то же время в НК РФ отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам налоговой проверки.

При этом в случае представления уточненной налоговой декларации у налогового органа возникают полномочия по ее проверке (п. 1 ст. 88 НК РФ, п. 3.2 письма ФНС России N АС-4-2/12705@, письмо УФНС РФ по г. Москве от 04.10.2005 N 09-10/70169).

3. О штрафах

Пунктом 1 ст. 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) по результатам налогового периода.

В то же время согласно п. 3 ст. 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном статьей 75 НК РФ. Нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

В п. 16 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой НК РФ" было разъяснено, что в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу с налогоплательщика не может быть взыскан штраф, предусмотренный ст. 122 НК РФ.

Таким образом, положения НК РФ не предусматривают привлечения налогоплательщиков к ответственности за неуплату авансовых платежей по налогам, в том числе на основании ст. 122 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 16.02.2005 N 03-02-07/1-31, ФНС России от 07.09.2018 N СА-4-7/17429, от 26.07.2018 N СА-4-7/14490@).

Также полагаем, что, с учетом приведенной выше нормы п. 3 ст. 58 НК РФ, организация не может быть привлечена и к ответственности по ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения. Кроме того, разовое неправильное отражение хозяйственных операций, из-за которого в рассматриваемой ситуации из расходов была исключена сумма в размере 10 000 руб., по нашему мнению, не может расцениваться как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (абзац 3 п. 3 ст. 120 НК РФ).

Вместе с тем, в случае несвоевременной уплаты ежемесячных и квартальных авансовых платежей, организации могут быть начислены пени в соответствии со ст. 75 НК РФ (абзац 2 п. 3 ст. 58 НК РФ). При этом порядок исчисления пеней не ставится в зависимость от того, уплачиваются ли соответствующие авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, исчисляются ли они на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 НК РФ и отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика. Пени за неуплату в установленные сроки авансовых платежей по налогам подлежат исчислению до даты их фактической уплаты или в случае их неуплаты - до момента наступления срока уплаты соответствующего налога. Если по итогам отчетного периода авансовый платеж к уплате окажется меньше, чем сумма тех ежемесячных авансовых платежей, которые организация перечислила в течение отчетного (налогового) периода, то пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей подлежат соразмерному уменьшению (п. 14 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, письма Минфина России от 19.01.2010 N 03-03-06/1/9, ФНС России от 31.10.2007 N ШС-6-14/847@ и от 11.11.2011 N ЕД-4-3/18934).

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий