Аналитика / Налогообложение / Порядок отражения в декларации извещений об уплате (освобождении) авансовых платежей акцизов

Порядок отражения в декларации извещений об уплате (освобождении) авансовых платежей акцизов

В каких разделах декларации отражается извещение об освобождении от уплаты и извещение об уплате?
20.10.2020
Российский налоговый портал

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

Общество оформляет и подает в ФНС извещения об уплате (освобождении) авансовых платежей акцизов под закупку дистиллята коньячного. При неиспользовании извещений (отмена поставки) данные извещения аннулируются в полном объеме.

Подлежат ли отражению в первичной (в месяце формирования и представления извещения) налоговой декларации по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и (или) спиртосодержащую продукцию данные извещения? В каком порядке (в каких разделах налоговой декларации) они отражаются в первичной декларации? Как подается уточненная налоговая декларация при аннулировании данных извещений? В каких разделах декларации отражается извещение об освобождении от уплаты и извещение об уплате?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В декларации по акцизам за налоговый период, на который приходится дата регистрации Извещения об уплате (освобождении) авансовых платежей акцизов под закупку дистиллята коньячного, указываются данные из этих Извещений.

Так, данные об уплаченном в налоговом периоде авансовом платеже указываются:

- в Приложении 5 "Сведения об объемах этилового спирта, приобретенных (ввезенных, переданных в структуре одной организации) в налоговом периоде на основании извещения об уплате авансового платежа акциза, и об использовании этилового спирта";

- в подразделе 2.4.1 "Сумма авансового платежа акциза, подлежащая уплате в бюджет", Раздела 2 налоговой декларации по коду операции (показателя) 60006.

- и по строке 040 Раздела 1 "Сумма акциза (авансового платежа акциза), подлежащая уплате в бюджет" (в строке 030 указывается признак срока уплаты - 01).

Данные об освобождении от уплаты авансового платежа на основании банковской гарантии указываются только в Приложении 6 "Сведения об объемах этилового спирта, приобретенных (ввезенных, переданных в структуре одной организации) на основании извещения об освобождении от уплаты авансового платежа акциза, и об использовании этилового спирта".

При аннулировании извещения об уплате (освобождении от уплаты) авансового платежа в случае отмены поставки налогоплательщик подает уточненную декларацию по акцизам, в которой убираются все данные, указанные ранее на основании аннулированного извещения.

Отметим, что каких-либо разъяснений относительно порядка заполнения новой формы декларации по акцизам не обнаружено. Действующий порядок заполнения декларации по акцизам принципиально отличается от ранее действующего в части указания данных об уплате авансового платежа или об освобождении от его уплаты. При этом, на наш взгляд, порядок заполнения декларации (с учетом контрольных соотношений, утвержденных письмом ФНС России от 29.03.2019 N СД-4-3/5797@) не позволяет однозначно определить, какие именно строки должны заполняться (а какие не заполняются) при отражении информации об уплате авансового платежа (или освобождении от его уплаты), совершенной в налоговом периоде, за который подается декларация. В связи с чем просим отнестись к указанному как к нашему экспертному мнению. Организация может обратиться за соответствующими письменными разъяснениями в Минфин России и (или) в налоговый орган.

Обоснование позиции:

По общему правилу коньячный дистиллят относится к этиловому спирту для целей исчисления акцизов (пп. 1 п. 1 ст. 181 НК РФ, п. 1 ст. 2 Федерального закона N 171-ФЗ).

В силу п. 8 ст. 194 НК РФ организации, осуществляющие на территории РФ производство алкогольной продукции и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, обязаны до закупки этилового спирта (в т.ч. до его ввоза из страны ЕАЭС), уплатить в бюджет авансовый платеж акциза (далее - авансовый платеж).

Авансовый платеж уплачивается не позднее 15-го числа текущего налогового периода исходя из общего объема этилового спирта, который будет закупаться (ввозиться) в следующем налоговом периоде (п. 6 ст. 204 НК РФ). Сумма авансового платежа рассчитывается исходя из общего объема закупаемого спирта этилового за налоговый период, в том числе спирта-сырца (в литрах безводного спирта), и соответствующей ставки акциза, установленной п. 1 ст. 193 НК РФ в отношении алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции.

Вместо уплаты авансового платежа производитель алкогольной продукции может оформить банковскую гарантию на сумму авансового платежа (п. 11 ст. 204 НК РФ).

Налогоплательщики, уплатившие авансовый платеж акциза, обязаны не позднее 18-го числа текущего налогового периода представить в налоговый орган по месту учета, помимо документов, подтверждающих его уплату, извещение (извещения) об уплате авансового платежа (п. 7 ст. 204 НК РФ).

В случае оформления банковской гарантии в качестве освобождения от уплаты авансового платежа налогоплательщик в те же сроки (не позднее 18-го числа текущего налогового периода) должен представить в налоговый орган банковскую гарантию и извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза (п. 14 ст. 204 НК РФ). В соответствии с абзацем десятым п. 11 ст. 204 НК РФ расчетный срок при представлении банковской гарантии, предусмотренной п. 12 ст. 204 НК РФ, составляют налоговые периоды начиная с месяца, следующего за налоговым периодом, в котором осуществлялись закупка (передача в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 182 НК РФ), ввоз на территорию РФ с территорий государств - членов ЕАЭС коньячного дистиллята, являющегося товаром ЕАЭС, и заканчивая налоговым периодом, на который приходится 190-й календарный день с начала первого налогового периода расчетного срока.

Данные извещения (об уплате (освобождении от уплаты) авансового платежа акциза) действуют с 1-го числа налогового периода, в котором согласно п. 6 ст. 204 НК РФ наступает срок уплаты авансового платежа акциза, по последнее число (включительно) следующего налогового периода (п. 10 ст. 204 НК РФ).

Ранее представленное Извещение об уплате (освобождении от уплаты) авансового платежа акциза может быть аннулировано в случаях, указанных в п.п. 20 и 21 ст. 204 НК РФ.

Так, в случае отсутствия закупки этилового спирта в период действия Извещения в объеме, указанном в данном Извещении, покупатель этилового спирта представляет в налоговый орган:

- заявление, составленное в произвольной форме, об аннулировании извещения с указанием причины аннулирования;

- два экземпляра извещения с отметкой налогового органа, ранее переданные налоговым органом покупателю этилового спирта, в том числе один экземпляр извещения, переданный покупателем поставщику этилового спирта;

- уточненную налоговую декларацию по акцизам, в которой должна быть отражена сумма авансового платежа акциза, подлежащая уплате в бюджет в размере, равном 0 рублей.

При этом зачет (возврат) излишне уплаченной суммы авансового платежа акциза осуществляется в порядке, установленном статьей 78 НК РФ, на основании соответствующего заявления налогоплательщика.

Заполнение декларации

Декларация по акцизам представляется в общем случае в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (месяц - в общем случае) (п. 5 ст. 204 НК РФ).

При этом в силу п. 19 ст. 204 НК РФ в декларации, представляемой производителями алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции, указываются сведения за истекший налоговый период об объемах этилового спирта, приобретенных у каждого продавца, в том числе:

1) идентификационный номер налогоплательщика, код причины постановки на учет продавца этилового спирта, объем приобретенного этилового спирта (в литрах безводного спирта);

2) сумма авансового платежа акциза, уплаченная при закупке спирта у каждого продавца этилового спирта, указанная в извещениях об уплате авансового платежа акциза, либо сумма авансового платежа акциза, освобождение от уплаты которой предоставлено при представлении банковской гарантии, которая указана в извещениях об освобождении от уплаты авансового платежа акциза.

Таким образом, нормами НК РФ предусмотрено, что в налоговой декларации указываются данные извещений об уплате (освобождении от уплаты) авансового платежа производителями алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции после приобретения этилового спирта. В то же время при аннулировании этих извещений в случае отмены поставки налогоплательщики должны предоставлять уточненные налоговые декларации (без указания обязательства по уплате авансового платежа) (в силу п. 20 ст. 204 НК РФ).

Отметим, что действующая ранее форма декларации по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и (или) подакцизную спиртосодержащую продукцию, утвержденная приказом ФНС России от 12.01.2016 N ММВ-7-3/1@, предусматривала заполнение раздела 3 "Расчет суммы авансового платежа акциза" (в частности, подраздел 3.1 - для расчета суммы авансового платежа и подраздел 3.2, в котором осуществлялся расчет суммы авансового платежа акциза, не уплачиваемого в налоговом периоде (в связи с представлением банковской гарантии на основании п. 11 ст. 204 НК РФ)). При этом данные разделы заполнялись также в отношении извещений об уплате (освобождении от уплаты), полученных (зарегистрированных) в налоговом периоде, за который представлялась декларация (т.е. в отношении закупки этилового спирта, осуществляемой в следующем налоговом периоде).

Новая форма и порядок заполнения декларации, утвержденная приказом ФНС России от 21.09.2018 N ММВ-7-3/544@ (далее - Порядок), предполагает иной алгоритм заполнения данных о суммах уплаченного авансового платежа акциза или авансового платежа акциза, по которому предоставлено освобождение от уплаты при представлении банковской гарантии.

1. Так, исходя из п. 3.5 Порядка сумма авансового платежа, подлежащего уплате до 15 числа месяца исходя из общего объема этилового спирта, который будет закупаться (ввозиться) в следующем налоговом периоде (признак срока оплаты 01), отражается в подразделе 2.4.1 "Сумма авансового платежа акциза, подлежащая уплате в бюджет" Раздела 2 налоговой декларации по коду операции (показателя) 60006 согласно приложению N 3 к Порядку.

Сумма авансового платежа, уплаченного до 15 числа месяца, предшествующего месяцу закупки коньячного дистиллята, отражается в подразделе 2.4.1 "Сумма авансового платежа акциза, подлежащая уплате в бюджет" Раздела 2.

В графе 1 подраздела 2.4.1 указываются код операции (показателей) 60006 (согласно приложению N 3 к Порядку (п. 4.7.1 Порядка)).

В графе 2 подраздела 2.4.1 по коду операции (показателя) 60006, указанному в графе 1, указывается сумма авансового платежа акциза, подлежащая уплате в бюджет в срок, установленный п. 6 ст. 204 НК РФ. В этом случае значение графы 2 должно быть равно сумме значений строк 070 приложения N 5 к форме налоговой декларации, заполненных по извещениям, представленным в налоговый орган в налоговом периоде (по которым дата регистрации извещения, указанная по строке 020, приходится на соответствующий налоговый период).

Отметим, что Приложение 5 к декларации "Сведения об объемах этилового спирта, приобретенных (ввезенных, переданных в структуре одной организации) в налоговом периоде на основании извещения об уплате авансового платежа акциза, и об использовании этилового спирта" заполняется в отношении каждого конкретного извещения об уплате авансового платежа (в отличие от предыдущего порядка заполнения Декларации, в которой данные заполнялись в отношении каждого конкретного вида продукции).

В соответствии с п. 9.8 Порядка по строке 070 Приложения N 5 указывается сумма авансового платежа акциза, приходящаяся на объем этилового спирта, указанный в извещении, которая была уплачена в налоговом периоде в соответствии с п. 6 ст. 204 НК РФ.

По извещению, представленному в налоговый орган в налоговом периоде (в случае, если дата регистрации извещения, указанная по строке 020, приходится на соответствующий налоговый период), значение строки 070 переносится в графу 2 подраздела 2.4.1 "Сумма авансового платежа акциза" Раздела 2 с кодом операции (показателя) 60006 по графе 1.

В строках 010-050 Приложения 5 указываются данные, указанные в извещении (регистрационный номер, дата регистрации извещения, сведения о поставщике и т.д.).

По строке 060 указывается объем этилового спирта, указанный в извещении об уплате авансового платежа. При этом указано, что значение строки 060 должно быть равно значению (сумме значений) строки 200 приложения N 5, которой указывается объем этилового спирта, приобретенный для производства подакцизного товара, код вида которого указан по строке 190 приложения N 5 (п. 9.14.1 Порядка). По нашему мнению, для Извещения, дата регистрации которого приходится на налоговый период, за который заполняется декларация, данное равенство не выполняется, в связи с чем полагаем, что строка 060 должна заполняться в следующих налоговых периодах (когда будет получен дистиллят от поставщика). Каких-либо разъяснений относительно того, заполняется ли строка 060 в случае отражения данных об уплате авансового платежа в налоговом периоде, за который представляется декларация, не обнаружено.

По строке 080 указывается объем этилового спирта, фактически закупленного в налоговом периоде (п. 9.9 Порядка). Данная строка (и иные строки, в которых должны указываться данные о свершившейся закупке), по нашему мнению, должна заполняться в том случае, когда дата регистрации извещения, указанная по строке 020, приходится на предыдущий налоговый период. Т.е. в ней должны представляться данные о закупке, авансовый платеж акциза по которой был уплачен налогоплательщиком в предыдущем налоговом периоде. Т.е. одно и то же извещение об уплате авансового платежа будет указываться в декларациях по акцизам, подаваемым за несколько идущих подряд налоговых периодов, вплоть до того периода, в котором закупленный этиловый спирт в объеме, указанном в конкретном Извещении об уплате авансового платежа акциза, будет использован в производстве реализованной подакцизной продукции.

При аннулировании извещения об уплате авансового платежа в случае отмены поставки налогоплательщик подает уточненную декларацию по акцизам, в которой убираются все данные, заполненные ранее на основании аннулированного извещения.

2. Что касается отражения суммы авансового платежа, в отношении которого действует освобождение от уплаты при получении банковской гарантии на основании п. 11 ст. 204 НК РФ, то, по нашему мнению, новая форма декларации предполагает ее отражение только в Приложении 6 "Сведения об объемах этилового спирта, приобретенных (ввезенных, переданных в структуре одной организации) на основании извещения об освобождении от уплаты авансового платежа акциза, и об использовании этилового спирта".

При этом, как и в случае заполнения Приложения 5 в отношении извещения об уплате авансового платежа, в Приложении 6 также заполняются данные в отношении каждого конкретного извещения об освобождении от уплаты авансового платежа в течение нескольких налоговых периодов подряд до периода, в котором будет реализована продукция, при производстве которой использован спирт, в отношении закупки которого было подано извещение. Таким образом, в Приложении 6 в декларации за налоговый период, на который приходится дата регистрации извещения об освобождении от уплаты акциза, могут быть заполнены не все строки (в частности, не заполняются строки, в которых указываются объемы закупленного спирта).

В отношении конкретного извещения, представленного в налоговый орган в соответствии с положениями пунктов 11 и 14 ст. 204 НК РФ, регистрационный номер которого указан в строке 050 Приложения 6 (п. 10.9 Порядка), заполняются строки 001-040 Приложения N 6:

По строке 001 указывается признак банковской гарантии, представленной в налоговый орган. В данном случае 2 - банковская гарантия, представленная в соответствии с п. 14 ст. 204 НК РФ.

По строкам 010-040 указываются данные банковской гарантии (номер, дата выдачи банковской гарантии, дата начала и окончания срока действия банковской гарантии и сумма, на которую выдана банковская гарантия).

Также заполняются строки 060-110 Приложения 6. По строке 135 указываются месяц и год, на которые приходится 190-й календарный день с начала первого налогового периода расчетного срока, в случае если налогоплательщиком представлена в налоговый орган банковская гарантия, предусмотренная п. 14 ст. 204 НК РФ (признак 2 по строке 001).

При аннулировании извещения об освобождении от уплаты авансового платежа в случае отмены поставки налогоплательщик подает уточненную декларацию по акцизам, в которой убираются все данные, заполненные в Приложении 6 в ранее поданной декларации на основании аннулированного извещения.