Аналитика / Налогообложение / Налоговые риски, связанные с открытием-закрытием ИП в течение года
Налоговые риски, связанные с открытием-закрытием ИП в течение года
Осуществлять (или не осуществлять) предпринимательскую деятельность в качестве ИП – такое решение каждое физическое лицо принимает самостоятельно. Также оно должно самостоятельно выбрать режим налогообложения (например, УСНО), который будет применяться в отношении осуществляемой предпринимательской деятельности. При этом в течение одного календарного года можно зарегистрироваться в качестве ИП, потом сняться с налогового учета и затем снова зарегистрироваться. Действующее законодательство допускает подобные метаморфозы статуса физического лица. С точки зрения налогового законодательства тоже нет никаких запретов в этой части. Однако есть ряд нюансов, связанных с налогообложением, которые нужно учитывать
02.12.2019Правила регистрации физического лица в качестве ИП.
Порядок государственной регистрации индивидуального предпринимателя регулируется гл. VII.1 Закона № 129‑ФЗ[1].
Регистрация физического лица в качестве ИП осуществляется на основании его заявления и документов, прилагаемых к нему (полный их перечень приведен в ст. 22.1 названного закона). Порядок представления этих документов определен ст. 9 Закона № 129‑ФЗ.
Моментом государственной регистрации ИП признается внесение регистрирующим органом (ИФНС) соответствующей записи в ЕГРИП (п. 2 ст. 11 Закона № 129‑ФЗ). При этом сама регистрация в качестве ИП осуществляется в течение трех рабочих дней со дня представления документов на регистрацию (п. 3 ст. 22.1 Закона № 129‑ФЗ).
К сведению
Лист записи в ЕГРИП по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 12.09.2016 № ММВ-7-14/481@, ИП в настоящее время могут получить только в форме электронного документа, направляемого на электронную почту, указанную в ЕГРИП и (или) в заявлении, поданном на регистрацию (п. 3 ст. 11 Закона № 129‑ФЗ). Бумажные документы, подтверждающие содержание электронных документов, ИП может получить только на основании отдельного запроса.
Основания для отказа в регистрации ИП предусмотрены в п. 1 ст. 23 Закона № 129‑ФЗ.
Кроме того, в п. 4 ст. 22.1 данного закона содержатся дополнительные основания, по которым не допускается госрегистрация физического лица в качестве ИП. В частности, она не допускается, если не утратила силу государственная регистрация этого же лица в таком качестве либо не истек год со дня принятия судом решения о признании его несостоятельным (банкротом) в связи с невозможностью удовлетворить требования кредиторов, связанные с ранее осуществляемой им предпринимательской деятельностью, или решения о прекращении в принудительном порядке его деятельности в качестве ИП, либо не истек срок, на который данное лицо по приговору суда лишено права заниматься предпринимательской деятельностью.
Соответственно, государственная регистрация физического лица в качестве ИП утрачивает силу после внесения об этом записи в ЕГРИП, за исключением отдельных случаев (п. 9 ст. 22.3 Закона № 129‑ФЗ). Прекращение регистрации в качестве ИП по общему правилу также осуществляется на основании заявления физического лица (п. 1 названной статьи), в срок не более пяти дней с момента его обращения в регистрирующий орган (п. 1 ст. 8 Закона № 129‑ФЗ).
Здесь уместно отметить, что положениями Закона № 129‑ФЗ не определен минимальный промежуток времени для повторной регистрации физического лица в качестве ИП, если ранее предприниматель утратил такой статус по собственному решению. А если учесть довольно простую процедуру регистрации физического лица (прекращения регистрации) в качестве ИП и небольшие сроки, предусмотренные для этих процедур, получается, что при таких обстоятельствах физическое лицо может неоднократно в течение года приобрести и утратить статус ИП.
Однако использовать этот механизм в целях налоговой оптимизации (например, для смены объекта налогообложения по УСНО в середине года) опасно. Существует ряд налоговых рисков, связанных с повторной регистрацией в качестве ИП.
Расходы, относящиеся к периоду предыдущего предпринимательства.
Рассмотрим следующую ситуацию. ИП, применяющий УСНО (объект налогообложения «доходы минус расходы»), приобрел и оплатил товары. Затем он зарегистрировал прекращение статуса ИП и предпринимательской деятельности, а впоследствии снова зарегистрировался в качестве ИП и одновременно подал в ИФНС уведомление о применении УСНО с момента регистрации (повторной). Вправе ли такой ИП учесть при расчете «упрощенного» налога затраты, которые он понес ранее на приобретение товаров?
Теоретически эти расходы «упрощенцы» могут учесть при налогообложении после реализации товаров покупателям при условии их оплаты поставщику (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Но рассматриваемая ситуация прямо налоговыми нормами не регламентирована. В связи с этим имеет смысл обратиться к Письму от 26.08.2019 № 03‑11‑11/65270, в котором финансисты рассуждают так.
Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика, применяющего УСНО, признаются затраты после их фактической оплаты.
Особенности исчисления налоговой базы при переходе ИП на УСНО с иных режимов налогообложения и при переходе с УСНО на иные режимы налогообложения установлены в ст. 346.25 НК РФ.
Однако порядок учета расходов, произведенных ИП, впоследствии утратившим статус ИП и окончившим ведение предпринимательской деятельности, но решившим ее возобновить, нормами гл. 26.2 НК РФ не регулируется.
Значит, расходы по оплате стоимости товаров, понесенные до прекращения регистрации в качестве ИП, нельзя учесть в налоговой базе по «упрощенному» налогу при повторной регистрации физического лица в качестве ИП.
В общем, Минфин продемонстрировал стандартный подход официальных органов к разрешению неоднозначных ситуаций в сфере налогообложения.
Между тем никаких препятствий для признания расходов на покупку товаров, приобретенных с целью дальнейшей реализации, в рассматриваемой ситуации вроде бы нет. Ведь эти товары приобретены и оплачены лицом в период, когда у него был статус ИП. Соответственно, документы, подтверждающие обозначенные расходы, оформлены также на ИП. А в гл. 26.2 НК РФ не оговаривается, каким должен быть по продолжительности период между приобретением товаров и их последующей реализацией. То есть перерыв в предпринимательской деятельности лица (каким бы он ни был по продолжительности) не должен повлечь за собой никаких негативных последствий в налогообложении, поскольку приобретались и реализовались товары в периоды официального предпринимательства с целью получения дохода.
Кроме того, п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неоднозначные ситуации подлежат толкованию в пользу налогоплательщиков, еще никто не отменил. Жаль, что официальные органы не всегда пользуются этим правилом.
Расходы, понесенные до предпринимательства.
Несмотря на то, что регистрация физического лица в качестве ИП производится (как упоминалось ранее) в течение трех рабочих дней, некоторые бизнесмены осуществляют «предпринимательские» затраты до момента регистрации их статуса ИП. И напрасно. Поясним, почему.
В таких ситуациях чиновники тоже запрещают учитывать подобные затраты при налогообложении. К примеру, в Письме Минфина России от 13.08.2019 № 03‑11‑11/60923, в котором рассматривался такой вопрос, со ссылкой на п. 2 ст. 346.17 НК РФ отмечено, что ИП вправе учесть в налоговой базе по «упрощенному» налогу только те затраты, которые были понесены им уже после государственной регистрации в качестве ИП. А расходы, произведенные до регистрации лица в качестве ИП, никак не связаны с предпринимательской деятельностью
И на этот раз позиция финансистов, на наш взгляд, справедлива. Причем она отнюдь не нова, ранее подобные разъяснения были даны чиновниками ведомства в письмах от 15.08.2017 № 03‑11‑11/52240, от 09.12.2013 № 03‑11‑11/53610, от 26.04.2013 № 03‑11‑11/14659 и др.
Поэтому в случае, если бизнесмен после утраты статуса ИП намеревается вновь зарегистрироваться в качестве ИП, ему не стоит спешить с оплатой ценностей, которые он будет использовать в дальнейшей предпринимательской деятельности. Учесть подобные траты в налоговых расходах он не сможет. В такой ситуации есть лишь один способ минимизировать фискальные платежи – применять с момента повторной регистрации УСНО с объектом налогообложения «доходы». Сменить объект налогообложения (на «доходы минус расходы» – если есть такая необходимость) можно с начала следующего налогового периода.
Открытие-закрытие ИП как основание для смены объекта налогообложения.
Вновь зарегистрированные ИП вправе применять УСНО с момента своей регистрации. Это следует из п. 2 ст. 346.13 НК РФ, которым определены условия применения спецрежима с даты постановки налогоплательщика на налоговый учет. Для этого ИП нужно подать уведомление по форме 26.2‑1 (утвержденной Приказом ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@) не позднее 30 календарных дней с даты постановки его на налоговый учет. И в этом уведомлении в обязательном порядке указать объект налогообложения – «доходы» или «доходы минус расходы» (п. 1 ст. 346.13, ст. 346.14 НК РФ). Тогда ИП признается налогоплательщиком, применяющим УСНО, с даты постановки его на учет в налоговой, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.
Выбранный при регистрации объект налогообложения ИП обязаны применять до конца года, то есть до 31 декабря (см. также п. 3, 7 Обзора[2]). В силу п. 2 ст. 346.14 НК РФ поменять объект налогообложения можно только со следующего календарного года[3].
Формально ИП могут поменять объект налогообложения по УСНО и в течение года – например, сначала прекратить регистрацию в качестве ИП, а затем вновь зарегистрироваться, но уже выбрав иной объект налогообложения по УСНО. Однако здесь нужно учесть риски, обозначенные специалистами ФНС еще в Письме от 28.02.2013 № ЕД-3-3/706@. Вот что они пояснили в этом письме.
Выбор объекта налогообложения по УСНО осуществляется самим налогоплательщиком. И объект налогообложения может изменяться ежегодно. При этом в Налоговом кодексе содержится прямая норма (п. 2 ст. 346.14 НК РФ) о том, что объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода (календарный год), если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения.
Прежде чем вновь зарегистрироваться в качестве ИП, предприниматель обязан пройти процедуру снятия с учета в налоговом органе. При этом в ст. 84 НК РФ установлены основания, позволяющие налоговому органу снять с учета ИП. В их числе смена объекта налогообложения не значится.
При этом налоговому контролю и привлечению к ответственности за выявленные налоговые правонарушения подлежат физические лица независимо от приобретения либо утраты ими специального правового статуса, занятия определенной деятельностью, перехода под действие отдельных налогов или специальных налоговых режимов. Налоговый контроль в форме налоговых проверок, а также ответственность за налоговые правонарушения направлены на обеспечение исполнения обязанности по уплате налога или сбора, которая прекращается в соответствии с п. 3 ст. 44 НК РФ со смертью налогоплательщика либо с признанием его умершим.
Следовательно, в случае прекращения деятельности в качестве ИП у физического лица сохраняется обязанность представления налоговых деклараций и уплаты налогов за тот период, в котором он осуществлял свою деятельность в качестве предпринимателя, поскольку прекращение физическим лицом деятельности в качестве ИП не является обстоятельством, влекущим прекращение возникшей в связи с осуществлением такой деятельности обязанности по уплате налога (см. Определение КС РФ от 25.01.2007 № 95‑О-О).
Кроме того, существуют отдельные судебные решения (см., например, Постановление ФАС ВВО от 16.07.2012 по делу № А31-5701/2011), определяющие, что под началом ведения предпринимательской деятельности понимается дата первой регистрации в качестве ИП. Это позволяет квалифицировать действия, связанные со снятием с учета и повторной постановкой на учет в качестве предпринимателя, как получение налогоплательщиком необоснованной экономической выгоды.
Таким образом, если налоговики квалифицируют метаморфозы статуса физического лица в качестве действий, направленных исключительно на неправомерную смену объекта налогообложения в течение года, такому предпринимателю, скорее всего, будут доначислены налоги по УСНО в соответствии с ранее применяемым объектом налогообложения.
Поэтому прежде, чем решиться на подобные действия, необходимо оценить все риски и возможные последствия.
[1] Федеральный закон от 08.08.2001 № 129‑ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
[2] Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утв. Президиумом ВС РФ 04.07.2018.
[3] Дополнительно по данному вопросу см. статью С. Г. Новиковой «Меняем объект налогообложения по УСНО».
Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение, №11, 2019 год
Темы: Упрощенная система налогообложения (УСН)  Регистрация юридических лиц и ИП  Ликвидация компании  
- 23.04.2024 У предпринимателей истекает срок сдачи декларации по УСН
- 17.04.2024 Недвижимость купили при УСН‑6%: как учесть расходы после перехода на УСН‑15%
- 11.04.2024 Подача уведомлений об исчисленных авансах по УСН закончится через 2 недели
- 17.05.2024 В ФНС назвали самые частые ошибки при регистрации юридических лиц
- 20.04.2024 В ФНС пояснили, как проверить адрес перед регистрацией ООО или ИП
- 29.02.2024 1 марта стартует эксперимент по упрощенной регистрации бизнеса
- 11.12.2023 ФНС: после начала ликвидации ООО нельзя изменять устав
- 03.10.2023 Утверждена форма заявления об упрощенной процедуре ликвидации ООО
- 26.07.2022 Процедуру ликвидации компаний и ИП упростят
- 19.02.2024 Варианты перехода с УСН на другую систему налогообложения в середине года
- 19.02.2024 Алгоритм расчета предельного размера выручки для применения УСН
- 16.02.2024 Переход с УСН на ФСБУ 6/2020
- 08.02.2024 Что такое расчетный счет: кому нужен, как открыть и закрыть
- 08.02.2024 Что такое расчетный счет: кому нужен, как открыть и закрыть
- 03.03.2022 Копия паспорта при регистрации ИП – право или обязанность
- 08.12.2020 Как компанию могут исключить из ЕГРЮЛ без ее ведома?
- 14.06.2019 Альтернативная ликвидация ООО: особенности процедуры
- 17.04.2019 Ликвидация организации на УСНО: когда нужно представить последнюю налоговую декларацию?
- 12.05.2024
Налоговый орган
доначислил НДС, пени, штраф, полагая, что общество при переходе с общего режима налогообложения на специальный налоговый режим не восстановило ранее принятые к вычету суммы НДС по товарам, основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, которые числятся в остатке на балансе организации и будут использованы в деятельности в период применения УСН.Итог: требование удовлетв
- 05.05.2024
Налоговый орган
доначислил НДС, налог на прибыль, налог по УСН, страховые взносы, пени и штрафы ввиду неправомерного освобождения от уплаты НДС, применения пониженных ставок и тарифов по итогам формальной передачи обществом исключительных прав на использование базы данных взаимозависимым и подконтрольным лицам, а также ввиду занижения доходов до реорганизации общества в форме присоединения.Итог: в удовле
- 05.05.2024
Налоговый орган
доначислил НДС, пени и штраф, указав на необоснованное применение обществом, осуществляющим деятельность в сфере управления общим имуществом многоквартирных домов, предусмотренной НК РФ налоговой льготы в связи с привлечением взаимозависимых и подконтрольных юридических лиц, применяющих УСН, к оказанию услуг по содержанию жилищного фонда.Итог: в удовлетворении требования отказано, посколь
- 07.02.2024
Регистрирующий орган
отказал в государственной регистрации сведений о директоре общества со ссылкой на представление документов, содержащих недостоверные сведения.Итог: в удовлетворении требования отказано, поскольку общество участвует в формировании формального документооборота для получения необоснованной налоговой выгоды, обналичивания денежных средств через расчетные счета подконтрольных формально ле
- 28.09.2022
Регистрирующим органом
в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении деятельности юридического лица (исключение из ЕГРЮЛ юридического лица в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности).Итог: в удовлетворении требования отказано, поскольку обществом допустимых доказательств, достоверно свидетельствующих о наличии у него признаков действующего юридического лица, не
- 12.09.2022
Предприниматель указал
на то, что при его регистрации в качестве индивидуального предпринимателя налоговым органом в ЕГРИП был указан неверный адрес.Итог: требование удовлетворено, поскольку действия налогового органа при государственной регистрации, выразившиеся в неверном указании адреса регистрации предпринимателя, противоречат положениям ФЗ от 08.08.2001 N 129-ФЗ, нарушают права и законные интересы пр
- 15.02.2023
Общество не
согласилось с принятым Управлением решением об отмене решения налогового органа о государственной регистрации ликвидации общества и о внесении соответствующей записи в ЕГРЮЛ.Итог: в удовлетворении требования отказано, поскольку установлено, что на момент принятия регистрирующим органом решения о ликвидации общества в производстве суда рассматривалось дело о взыскании с общества задолженности
- 15.01.2020
Регистрирующим органом
внесена в ЕГРЮЛ запись о прекращении деятельности общества в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".Итог: в удовлетворении требования отказано, поскольку регистрирующий орган верно установил признаки недействующего юридического лица, в связи с чем административная процедура прекр
- 14.11.2018
В Межрайонную
ИФНС России № 46 по г. Москве из ИФНС России № 24 по г. Москве поступили документы о непредставлении юридическим лицом в течение последних 12 месяцев документов отчетности, предусмотренных законодательством, об отсутствии в течение последних 12 месяцев движения денежных средств по банковским счетам или об отсутствии у юридического лица открытых банковских счетов. Заинтересованным лицом было принято решение о пр
- 15.05.2024 Письмо Минфина России от 19.01.2024 г. № 03-04-05/3809
- 15.04.2024 Письмо Минфина России от 29.01.2024 г. № 03-11-11/6929
- 04.04.2024 Письмо Минфина России от 12.01.2024 г. № 03-15-07/1865
- 11.01.2024 Письмо ФНС России от 28.12.2023 г. № КВ-3-14/17445@
- 25.07.2023 Письмо Минфина России от 13.04.2023 г. № 03-12-13/33118
- 16.01.2023 Письмо Минфина России от 24.11.2022 г. № 03-12-13/115160
- 24.11.2017 Письмо ФНС России от 11.10.2017 г. ГД-4-14/20509@
- 07.07.2014 Письмо ФНС России от 25.06.2014 г. № СА-4-14/12088
Комментарии