Нулевая ставка по НДС. Обзор изменений экспортных правил

Напомним, что закон принят Госдумой 19 ноября текущего года и одобрен Советом Федерации 24 ноября.

Услуги и работы, к которым применяется нулевая ставка. Анализ изменений

Авторы поправок в Пояснительной записке к документу еще на стадии его рассмотрения в качестве законопроекта обозначили основную цель запланированного изменения налогового законодательства – более четкое определение услуг, облагаемых НДС по нулевой ставке, и уточнение перечня документов, подтверждающих право на ее применение. Президент России в своем Бюджетном послании Федеральному Собранию "О бюджетной политике в 2008-2010 годах", определяя цели и задачи налоговой политики государства, отметил, что "практика применения налога на добавленную стоимость остается препятствием для расширения экономической деятельности. Организации испытывают большие сложности ввиду сложившихся избыточно обременительных процедур возврата входящего налога на добавленную стоимость". С указанными проблемами законодатель решил бороться в том числе посредством экспериментов с нулевой ставкой.

Основную проблему действующей редакции ст. 164 НК РФ авторы закона видели в том, что пп. 2 п. 1 данной статьи распространяет право применения нулевой ставки на услуги, непосредственно связанные с экспортом. По их мнению, открытый перечень таких услуг и противоречия между ст. ст. 164 и 165 НК РФ в части определения их признаков привели к различному толкованию норм сторонами налоговых отношений. Вследствие этого ни налогоплательщики, ни налоговые органы не имеют четкого понимания того, на какие операции распространяются указанные нормы. Кроме того, налогоплательщики, выполняющие работы или оказывающие услуги, связанные с экспортом, не могут обосновать свое право на применение нулевой ставки, при этом и общую ставку - 18 процентов - они применить не вправе с учетом правовой позиции КС РФ[1]. Ситуация усугубляется тем, что перечень сопутствующих экспорту операций на данный момент остается открытым, а четких признаков таких работ и услуг в ст. 164 НК РФ практически нет.

С доводами о неоднозначном толковании существующих норм сложно поспорить: действительно, целый пласт судебной практики образовался из-за проблем с применением нулевой ставки при оказании услуг, так или иначе связанных с экспортом. Однако именно открытость перечня позволяла налогоплательщикам неоднократно выигрывать спорные дела.

С 1 января этот перечень станет закрытым и, стоит заметить, достаточно узким. В первую очередь это будут услуги по международной перевозке товаров судами, железнодорожным, воздушным и автотранспортом. Помимо собственно перевозки от НДС будут освобождены также предоставление железнодорожного подвижного состава и контейнеров - при условии, что переданы они налогоплательщику российскими организациями или предпринимателями для перевозки экспортируемых товаров, а пункт отправления и пункт назначения находятся на территории России.

Нулевая ставка также будет установлена для транспортировки и перевалки нефти, нефтепродуктов и газа по трубопроводам, а также для услуг по управлению передачей электроэнергии через единую национальную электрическую сеть. Устанавливается она и для услуг по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Таким образом, все те услуги, которые не были прямо поименованы в ст. 164 НК РФ и по которым налогоплательщики, тем не менее, доказывали в суде свое право на применение нулевой ставки, со следующего года будут облагаться НДС в общем порядке. Это относится, например, к сертификации грузов[2], оформлению сертификатов происхождения товаров[3], услугам, связанным с перевозкой[4], или сопутствующим экспедиторским, таможенному оформлению[5] и многому другому. Неразрывная связь перечисленных операций с экспортом очевидна, и именно по этой причине суды чаще всего вставали на сторону налогоплательщика, но в новой редакции ст. 164 НК РФ они все-таки не указаны.

Документальное подтверждение. Новые правила

Второй пласт изменений касается документов, которые необходимо представлять в инспекцию для подтверждения правомерности применения нулевой ставки. Кстати, следует отметить, что вообще терминология, используемая в ст. ст. 164 и 165 НК РФ, приводится в соответствие с той, что применяется в таможенном законодательстве Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС и законодательстве Российской Федерации о таможенном деле.

Что касается сути изменений, в новой редакции ст. 165 НК РФ, которой необходимо будет руководствоваться с 1 января следующего года, приведен подробный список документов, необходимых для подтверждения нулевой ставки по каждому конкретному виду услуг. Причем помимо собственно перечисления документов авторы закона для некоторых видов услуг предусмотрели особенности документов, связанные либо с видом транспорта, либо с характером самих услуг. Теоретически это должно избавить налогоплательщика от постоянных требований налогового органа предоставить какой-нибудь экзотический документ, который не предусмотрен Налоговым кодексом РФ и редко встречается в деловом обороте, а налоговому органу - помочь сразу получать от проверяемых организаций все документы, необходимые при проведении конкретных операций. Однако проблему применения поправок можно спрогнозировать уже сейчас, до вступления их в силу.

Ответ на вопрос о том то, может ли налоговый орган для подтверждения нулевой ставки НДС требовать какие-либо документы, не указанные в ст. 165 НК РФ, в гл. 21 НК РФ так и не появился. А между тем этот вопрос уже давно считается спорным, и суды склоняются как к положительному[6], так и к отрицательному[7] ответам. Чаще всего инспекции истребуют такие документы и даже более того – привлекают к ответственности налогоплательщика, не подавшего их вместе с общим пакетом самостоятельно. Следовательно, конкретизация перечней несколько сориентирует обе стороны налоговых отношений, однако вряд ли решит вопрос о полномочиях инспекции при проверке правомерности применения нулевой ставки.

Неоспоримым достоинством структуры рассматриваемого закона представляется то, что он содержит переходные положения именно для поправок, касающихся предоставления документов: в соответствии со ст. 2 Закона они будут применяться только к отношениям, возникшим после 1 января следующего года. То есть если экспорт был оформлен до этой даты, с применением новых правил можно пока подождать. А вот при отправке товаров после Нового года стоит собирать пакет документов, необходимых для подтверждения права на нулевую ставку, уже с учетом новой редакции ст. 165 НК РФ.

Общее впечатление от рассматриваемых поправок нельзя назвать сугубо позитивным или сугубо негативным: некоторые плюсы конкретизация списков и введение закрытых перечней в себе все-таки несут. Однако в том виде, в котором изменения предлагаются сейчас, минусов на практике может оказаться ничуть не меньше. А значит, споры по применению нулевой ставки и дальше будут составлять львиную долю среди споров по НДС.

[1] Определение КС РФ от 15.05.2007 N 372-О-П

[2] Постановление ФАС Московского округа от 30.12.2008 N КА-А40/8445-08

[3] Постановление Президиума ВАС РФ от 14.10.2008 N 6269/08

[4] Постановление ФАС Московского округа от 12.07.2010 N КГ-А40/6619-10

[5] Постановление Президиума ВАС РФ от 20.05.2008 N 12010/07

[6] Постановление ФАС Московского округа от 17.12.2008 N КА-А40/11795-08

[7] Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.11.2006 N Ф08-5928/2006-2472А

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий